Yapım işi ihalelerinde alt yüklenici sözleşmelerinden damga vergisi doğar mı?

Av. Haydar ŞENÖZ

YAPIM İŞİ İHALELERİNDE ALT YÜKLENİCİLİK

Kamu ihaleleri günümüzde özellikle inşaat işleri bir çok konuda uzmanlık ve iş bölümü gerektiren bir iş haline gelmiştir. Bu nedenle yüklenicinin edimini bizzat ifa borcunun uygulama alanı (çok istisnai durumlar hariç) kalmamıştır. Uygulamada yüklenici, ifa borcunu; işi kendi yönetimi altında yardımcı kişilere yaptırma ya da işi uzmanlık gerektiren kısımları itibariyle taşeronlara (alt yüklenicilere) yaptırma şeklinde gerçekleştirmektedir.

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun Tanımlar başlıklı ‘üncü maddesinde Yüklenici “üzerine ihale yapılan ve sözleşme imzalanan istekli” olarak tanımlanmıştır. Alt yüklenicilik uygulaması konusunda 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun (KİK) “Alt yükleniciler” başlıklı 15 inci maddesinde;

“İhale konusu işin özelliği nedeniyle ihtiyaç görülmesi halinde, ihale aşamasında isteklilerden alt yüklenicilere yaptırmayı düşündükleri işleri belirtmeleri, sözleşme imzalamadan önce de alt yüklenicilerin listesini idarenin onayına sunmaları istenebilir. Ancak bu durumda, alt yüklenicilerin yaptıkları işlerle ilgili sorumluluğu yüklenicinin sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.” denilmektedir.

Alt yüklenici çalıştırılmasıyla ilgili kurallar idari şartname ve tip sözleşmeler ile genel şartnamelerde de detaylı biçimde yer almaktadır.

Yapım İşleri Genel Şartnamesinin (YİGŞ) 4 üncü maddesinde, alt yüklenici: “Sözleşme konusu işin nev’i itibariyle bir kısmını yüklenici ile yaptığı sözleşmeye dayalı olarak gerçekleştiren gerçek veya tüzel kişiyi….ifade eder” şeklinde tanımlanmıştır.

Literatürde alt yüklenici kavramı, ikinci müteahhit ve taşeron terimleriyle eş anlamlı kullanılmaktadır. YİGŞ’ nin getirdiği tanımda da ifade edildiği gibi, alt yüklenici işin nev’i itibariyle kendi uzmanlık alanına giren bir bölümünü üstlenen kişidir. O alanda çoğu zaman asıl yükleniciden bile daha uzman olması beklenir (örneğin, bir bina inşaatında doğrama, kaplama, tesisat işlerini gerçekleştiren alt yükleniciler gibi). Keza, alt yüklenici üstlendiği iş kısmını yüklenici ile yaptığı bir eser sözleşmesine dayalı olarak gerçekleştirir.

Bu özellik alt yüklenicilik modelini yükleniciye bağlı çalışan yardımcı kişilerden ayırır. Zira bağımlı yardımcı kişilerle yüklenici arasındaki ilişki bir eser sözleşmesi değil, genellikle bir hizmet sözleşmesi şeklinde kurulur.

ALT YÜKLENİCİ SÖZLEŞMELERİNDEN DOĞAN DAMGA VERGİSİ

Anlaşılacağı üzere yüklenici kavramı ile alt yüklenici kavramı birbirinden farklı kavramlardır. Yapım işi ihaleleri uygulama yönetmeliğinin 47’nci maddesinde alt yüklenicilik kavramına bir açıklık getirilmektedir. İlgili madde de;

“İş deneyim belgesi düzenlemeye yetkili kurum ve kuruluşlara doğrudan tek sözleşme ile taahhüt edilmiş işlerin bir bölümünü yapan alt yüklenicilere; sözleşmesinin tamamını bir bütün olarak gerçekleştirip bitirmeleri ve kısmı kabul öngörülen işlerde idare tarafından kısmı kabulü yapılmak veya asıl sözleşmeye ilişkin işin geçici kabulü yapılmak şartıyla, “alt yüklenici iş bitirme belgesi” verilir. Yüklenici ile alt yüklenici arasında yapılan sözleşmelerde, nevi itibariyle verilen bir işin baştan sona yapılmasının öngörülmesi şartı aranır. Birden fazla alt yüklenici olması durumunda, alt yüklenicilere verilecek iş deneyim belgelerinin tutarlarının toplamı, toplam sözleşme bedelini aşamaz.” düzenlemesi yer almaktadır.

Madde hükmünden anlaşılacağı gibi alt yüklenicilerin gerçekleştirmiş oldukları işe ilişkin olarak bir iş deneyim belgesi alabilmeleri için yüklenici ile bir sözleşme akdetmeleri gerekmektedir. Uygulamada alt yükleniciler kamu ihalelerine doğrudan katılabilmek amacıyla yükleniciler ile sözleşme akdetmektedirler.

Damga Vergisi Kanunu’na ekli “1” Sayılı Tablo’nun “I- Akitlerle ilgili kağıtlar” bölümünün 1/a bendinde, belli parayı ihtiva eden mukavelename, taahhütname ve temliknamelerden binde 9,48 damga vergisi kesileceği belirtilmiştir.

Damga Vergisi Kanunu sözleşmelerden doğan damga vergisinin doğması için ihaleyi gerçekleştiren makamın resmi daire veya kamu tüzel kişisi olma şartı istememiştir. Bu nedenle iki tüzel kişi arasında imzalanan sözleşme bedeli üzerinden binde 9,48 oranında damga vergisi doğacaktır.

Nitekim Adapazarı Vergi Dairesi Müdürlüğünün bir özelgesinde (1);

“İncelenmesinden de anlaşılacağı üzere, istisna, ihale makamı ile üstlenici firma arasında gerçekleştirilecek işlemlere ve bu işlemler nedeniyle ibraz edilecek sözleşmelere tanınmış olup, üstlenici kişi veya kuruluşların diğer kişi ve kuruluşlar ile gerçekleştirecekleri işlemlere ilişkin olarak düzenlenecek kağıtlar kapsama dahil edilmemiştir.

Yazınız ekinde yeralan sözleşmenin incelenmesinden, sözkonusu sözleşmenin, Adapazarı’nda yapılmakta olan ………….. eski imalat binasının hizmet binasına dönüştürülmesi, transit ambarının hizmet binasına dönüştürülmesi ve transit ambarının takviyesi işlerini yapılan ihale sonucu üstlenen …………. Taahhüt San. ve Tic. Ltd. Şti’nin, üstlenmiş olduğu bu işin bir kısmının ……İnşaat Turizm ve Elektrik San. ve Tic. Ltd. Şti’ne yaptırılması ile ilgili olarak, iki firma arasında düzenlenen bir taşeronluk sözleşmesi olduğu anlaşılmıştır.

Bu nedenle söz konusu taşeronluk sözleşmesinin damga vergisi ve harçtan istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır.” diyerek ihaleyi gerçekleştiren makamının resmi daire olması ve damga vergisinden muaf olmasının yüklenici ile idare arasında akdedilen sözleşmeleri etkileyeceği ancak yüklenici ve alt yüklenici arasında akdedilen sözleşmeleri etkilemeyeceği ve iki tüzel kişinin akdedileceği alt yüklenicilik sözleşmesinden damga vergisi doğacağı belirtilmektedir.

(1) SAYI : B.07.4.DEF.0.34.12/2.44-1934 sayılı özelge